X kaebus Maksu- ja Tolliameti vastutusotsusele nr 13-7/01153-7
Menetlusosalised
Kaebaja – X, esindaja Reet Vokk Vastustaja – Maksu- ja Tolliamet, esindaja AA
Vaidlustatud kohtulahend
Tallinna Halduskohtu 21.03.2023 otsus
Menetluse alus ringkonnakohtus
X apellatsioonkaebus
Asja läbivaatamine
Kirjalik menetlus
04.03.2022
RESOLUTSIOON
1.Jätta X apellatsioonkaebus rahuldamata ning Tallinna Halduskohtu 21.03.2023 otsus haldusasjas nr 3-22-1117 muutmata.
2.Apellatsioonimenetluse kulud jätta menetlusosaliste enda kanda.
EDASIKAEBAMISE KORD
Otsuse peale võib Riigikohtule esitada kassatsioonkaebuse 30 päeva jooksul otsuse avalikult teatavakstegemisest arvates, s.o hiljemalt 29.04.2024. Vastuseks esitatud kassatsioonkaebusele võib teine menetlusosaline esitada vastukassatsioonkaebuse 14 päeva jooksul kassatsioonkaebuse vastukassatsioonkaebuse esitajale kättetoimetamisest arvates või ülejäänud kassatsioonitähtaja jooksul, kui see on pikem kui 14 päeva (HKMS § 215 lg 3). Kui kassaator soovib asja arutamist kohtuistungil, tuleb seda kassatsioonkaebuses märkida, vastasel korral eeldatakse, et ta on nõus asja lahendamisega kirjalikus menetluses (HKMS § 213 lg 1 p 5). Sõltumata kohtuistungi soovi märkimisest võib Riigikohus kassatsioonkaebuse läbi vaadata kirjalikus menetluses, kui ta ei pea istungi korraldamist vajalikuks (HKMS § 223 lg 1). Kui menetlusosaline soovib kassatsioonkaebuse esitamiseks saada menetlusabi, tuleb tal Riigikohtule esitada vastavasisuline taotlus. Menetlusabi taotluse esitamine ei peata menetlustähtaja kulgemist (HKMS § 116 lg 5) ning kassatsioonitähtaja järgimiseks peab menetlusabi taotleja tegema tähtaja kestel ka menetlustoimingu, mille tegemiseks ta menetlusabi taotleb, eelkõige esitama kassatsioonkaebuse (HKMS § 116 lg 6).
1.Maksu- ja Tolliamet (MTA) kohustas 04.03.2022 vastutusotsusega nr 13-7/01153-7 Xt tasuma solidaarselt HK Teenindus OÜ (äriregistrist kustutatud 27.12.2022) maksukohustused summas 82 394,56 eurot. HK Teenindus OÜ maksuvõlad tekkisid 07.10.2020 maksuotsusega nr 12.2-3/049793-29 maksustamisperioodide märts kuni oktoober 2019 täiendavalt määratud, kuid tasumata maksusummast kokku 64 420,24 eurot; maksustamisperioodidel august 2019 kuni jaanuar 2021 HK Teenindus OÜ poolt deklareeritud, kuid tasumata maksukohustustest kokku summas 35 802,45 eurot; intressinõuetest summas 23 684,65 eurot ning tähtaegselt tasumata maksukohustustelt arvutatud intressist, mis oli 04.03.2021 seisuga 6191,04 eurot. Maksuhalduri sissenõudmistoimingute tulemusena ei õnnestunud võlga HK Teenindus OÜ-lt (ega ka 23.10.2020 eraldumise teel loodud osaühingutelt) sisse nõuda. X oli HK Teenindus OÜ juhatuse liikmeks perioodidel 19.02.2016–19.12.2016 ja 30.08.2018–15.12.2019. Perioodidel 19.12.2016–30.08.2018 ning 15.12.2019–23.09.2021 oli juhatuse liikmeks Y. Seega on HK Teenindus OÜ-le 07.10.2020 maksuotsusega määratud maksukohustus 64 420,24 eurot tekkinud X juhatuse liikmeks oleku ajal. Samuti on tema juhatuse liikmeks oleku ajal jäänud tasumata perioodil august kuni oktoober 2019 HK Teenindus OÜ poolt deklareeritud maksukohustused kokku 11 371,69 eurot ning X korraldamiskohustuse rikkumise tõttu on HK Teenindus OÜ-l tasumata perioodil november 2019 deklareeritud maksukohustused 6602,62 eurot. X oli perioodil 01.03–30.09.2019 HK Teenindus OÜ internetipanga kasutajaks ning alates 30.08.2016 kuni tänaseni omab X ka e-maksuameti kasutaja õigusi. Äriregistri andmetel on X äriühingute juhtimisega tegelenud alates 2016. a-st vähemalt kahes ettevõttes. Sellest saab järeldada, et X omab ettevõtluskogemust. MTA palus 21.09.2021 korraldusega Xl selgitada, kes juhtis tema juhatuse liikmeks oleku ajal HK Teenindus OÜ majandustegevust, kes korraldas raamatupidamist, esitas maksudeklaratsioone ning millised olid X tööülesanded juhatuse liikmena. X sai korralduse emaksuameti kaudu kätte 21.09.2021, ent ei vastanud MTA-le nõutud tähtajaks. Samas varasemalt (s.o 19.09.2020) on X MTA-le selgitanud, et tema tööülesanneteks oli HK Teenindus OÜ esindamine, HK Teenindus OÜ nimel esitas arveid Y ja Y tegi ka raamatupidamist ning raamatupidamisdokumendid asusid kontoris. Ka Y poolt 11.02.2020 MTA-le antud selgituste kohaselt tegeles ta HK Teenindus OÜ majandustegevuse ja raamatupidamisega. Pärast vastutusotsuse projekti saamist selgitas X, et juhtimise ja raamatupidamisega tegeles Y. Mingeid kontrollimeetmeid X Y tegevuse üle ei rakendanud ning ta eeldas heauskselt, et tema tegevus HK Teenindus OÜ juhtimisel ja tegevuse korraldamisel on õiguspärane. Juhatuse liige ei saa oma maksuseadustest tulenevate kohustuste täitmist teistele isikutele edasi delegeerida. Seega jättis X Yle piiramatu tegutsemisvabaduse ja loobus igasugusest sisulisest kontrollist tema tegevuse üle. Selliselt aitas ta kaasa olukorrale, kus äriühingu nimel esitati valeandmeid sisaldavaid maksudeklaratsioone ning viidi välja ettevõtlusega mitteseotult rahalisi vahendeid kokku 240 017 eurot. X oli juhatuse liikme kohustusi täites raskelt hooletu võlaõigusseaduse (VÕS) § 104 lg 4 tähenduses. MTA 07.10.2020 maksuotsusega määratud maksukohustuste tasumiskohustuse rikkumine on saanud võimalikuks läbi deklareerimiskohustuse rikkumise. Kui X ei oleks HK Teenindus OÜ juhatuse liikmena võimaldanud volitatud isikul esitada maksustamisperioodide märts kuni oktoober 2019 maksudeklaratsioonidel valeandmeid ega teha ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid summas 240 017 eurot, siis ei oleks HK Teenindus OÜ-l varjatud maksukohustust tekkinud ning äriühingul oleks olnud piisavalt vahendeid maksukohustuste 2(9)
3-22-1117 tähtaegseks tasumiseks. HK Teenindus OÜ-l oleks olnud piisavalt vahendeid ka maksustamisperioodide august kuni november 2019 maksudeklaratsioonidel deklareeritud maksukohustuste kokku summas 17 974,31 euro tasumiseks. Xle, kes oli ühtlasi Pappa Pruulikoda OÜ asutaja ja osanik ning ajavahemikul mai 2018 kuni veebruar 2020 ka ainus juhatuse liige, pidi teada olema, et HK Teenindus OÜ poolt Pappa Pruulikoda OÜ-le rahaliste vahendite kandmiseks puudub alus, kuid X võimaldas volitatud isikul siiski teha ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid. Xl oli mõlema äriühingu juhatuse liikmena olemas kõik võimalused majandustegevusega tutvuda ja vajadusel sellesse sekkuda. Samuti oli Xl igal ajal võimalus juhatuse liikme ametikohalt tagasi astuda. X lahkus juhatuse liikme kohalt 15.12.2019 ehk vahetult enne maksustamisperioodi november 2019 maksudeklaratsioonide esitamise ja deklaratsiooni alusel tekkiva maksukohustuse tasumise tähtpäeva. Xle süüks pandavat tasumis- ja korraldamiskohustuse rikkumist ei muuda olematuks asjaolu, et ka järgmine juhatus liige ei ole oma kohustusi nõuetekohaselt täitnud. X volitused HK Teenindus OÜ juhatuse liikmena lõppesid 15.12.2019. Aga kuna X juhatuse liikmeks oleku perioodil on tehtud ettevõtlusega mitteseotud väljamakseid 240 017 eurot, siis on ta vastutav ka pärast juhatuse liikme kohalt taandumist deklareeritud maksuvõla tasumata jätmise eest. Kohtupraktikast ning maksukorralduse seaduse (MKS) §-st 8, § 40 lg-st 1 ja § 96 lg-st 1 ei tulene, et vastutusotsuse tegemine oleks välistatud äriühingu juhatuse liikmele, kes on oma süülise tegevusega viinud äriühingust välja rahalisi vahendeid ning kelle eesmärgiks oli muuta äriühing maksude tasumiseks maksevõimetuks ja maksud tasumata jätta, kuid kes deklaratsiooni esitamise ja tasumise ajaks ei olnud enam juhatuse liige.
2.X esitas 18.05.2022 Tallinna Halduskohtule kaebuse MTA 04.03.2022 vastutusotsuse nr 13-7/01153-7 tühistamiseks. Maksuhaldurilt saatis vastutusotsuse kaebajale digikonteineris, millele olid lisatud vastutusotsuse lisad 1 ja 19. Seega jättis maksuhaldus 17 lisa edastamata, raskendades kaebajal kaebeõiguste teostamist. Lisade esitamata jätmist ei saa põhjendada sellega, et need olid mingi muu menetlustoimingu ajal juba edastatud kaebaja lepingulisele esindajale. Kaebajal puudus igasugune seos vastutusotsuses märgitud maksuvõla tekkimise põhjustanud tehingutega ning nende raamatupidamis- ja maksuarvestuses kajastamisega. Vastutusotsus oleks tulnud teha osaühingu faktiliseks juhiks olnud Yle. Kooskõlas alates 01.01.2019 kehtiva maksukorralduse seaduse (MKS) § 40 lg-ga 11. Maksuhaldur oli teadlik sellest, kes faktiliselt äriühingut juhtis. Kaebajal puudus mistahes kahtlus, et Y võiks rikkuda juhatuse liikme ülesandeid ja maksukohustusi. Kaebaja tahtluse jaatamiseks peab MTA esitatud tõenditest nähtuma, et kaebaja teadis või pidi teadma, et Y võtab äriühingust raha välja selliselt, et puuduvad alusdokumendid. Asjakohatu ja põhjendamatu on maksuhalduri seisukoht, et kaebaja on käitunud raskelt hooletuna, kui astus tagasi juhatuse liikme kohalt enne maksustamisperioodi. Kaebajale ei saa panna vastutust äriühingu kohustuste täitmise eest seepärast, et ta ei soovinud enam olla juhatuse liikmeks. Vastutusmenetluses ei ole nõuetekohaselt tuvastatud ja põhjendatud MKS § 40 lg-st 1 tulenevat põhjuslikku seost juriidilise isiku seadusliku esindaja (juhatuse liikme) kohustuste rikkumise ja juriidilisel isikul tekkinud maksuvõla vahel. Vastutusotsusest ei ole võimalik aru saada, kuidas ja millal on kaebajale kohustusena määratud rahasumma kujunenud. Kaebaja ei olnud enam HK Teenindus OÜ juhatuse liikmeks ajal, mil saabus november 2019 KMD ja AAD maksukohustuste tasumise tähtaeg ning seega ei saa seda temalt nõuda. Kaebaja puhul saab rääkida 56 292,13 euro suuruse võimaliku kohustuse tekkimisest, millest on HK Teenindus OÜ tasunud 17 470,47 eurot. Lisaks on Pappa Teenindus OÜ tasunud HK Teenindus OÜ maksuvõlga 1133,99 eurot ning OÜ Pappa Õlu 1063,54 eurot. 3(9)
3-22-1117 Arvestatud ei ole sellega, et perioodil november 2019 ei olnud HK Teenindus OÜ-l veel kohustust maksukohustust täita ja selline kohustus tekkis pärast seda, kui kaebaja ei olnud enam juhatuse liige. Intressinõuded on koostatud nende maksustamisperioodide eest, mil kaebaja ei olnud enam kõnealuse osaühingu juhatuse liige. Õige pole maksuhalduri väide, et HK Teenindus OÜ maksuvõla sissenõudmine ja maksuvõlgade tasumine ei ole kuhugi viinud. Kaebajale teadaolevalt on HK Teenindus OÜ jagunenud ettevõteteks HK Vaie OÜ, OÜ Pappa Õlu ja Pappa Teenindus OÜ, millised on maksnud maksuvõlga 4455 eurot. Kogu vastutusotsusega nõutavat intressisummat ei ole äriühingult vähemalt kolmekuulise perioodi jooksul edutult sisse nõuda. Selles osas ei ole vastutusotsuse eeldused täidetud.
3.MTA palus jätta kaebus rahuldamata, jäädes vastutusotsuses toodud seisukohtade juurde.
4.Tallinna Halduskohus rahuldas 21.03.2023 otsusega kaebuse osaliselt ning tühistas arvutusvea tõttu vastutusotsuse kaebajale tasumiseks määratud maksusummat 82 394,55 eurot ületavas osas. Menetluskulud jäid menetlusosaliste enda kanda. Vaidlus seisneb selles, kas kaebaja vastutab HK Teenindus OÜ juhatuse (endise) liikmena MKS § 8 lg 1, § 40 lg 1 ja § 96 alusel äriühingu maksuvõla eest. Juhatuse liikme vastutuse materiaalsed eeldused on järgmised: a) juhatuse liige on tahtlikult või raskest hooletusest rikkunud oma kohustusi (süü küsimus); b) rikutud on kohustust tagada MKS-st ja maksuseadustest tulenevate rahaliste ja mitterahaliste kohustuste tähtaegne ja täielik täitmine; c) sellise kohustuse rikkumise tõttu on tekkinud maksuvõlg (põhjusliku seose küsimus). Õige pole kaebaja seisukoht, et vastutusotsusest pole aru saada, kuidas on kujunenud tasumisele kuuluv maksusumma. MTA on 04.03.2022 vastutusotsuses selgelt märkinud, et MTA nõuab Xlt solidaarselt sisse HK Teenindus OÜ poolt maksustamisperioodidel märts kuni oktoober 2019 maksuotsusega määratud, kuid tasumata maksukohustusi 64 420,24 eurot ja maksustamisperioodidel august kuni november 2019 deklareeritud, kuid tasumata maksukohustusi summas 17 974,31 eurot. Maksusumma kujunemine nähtub ka vastutusotsuse p-s 5 toodud tabelist. Maksukohustus tekib reeglina vahetult seaduse alusel. MKS § 92 lg 1 p 2 kohaselt määrab maksuhaldur tasumisele kuuluva maksusumma, kui maksukohustuslane on esitanud deklaratsioonis valeandmeid. Tasumisele kuuluva maksusumma määramiseks teeb maksuhaldur maksuotsuse (MKS § 95 lg 1). Maksuvõlg tekib seega seaduses sätestatud tähtpäevaks maksusumma tasumata jätmisel (MKS § 32), kuid tähtaegselt deklareerimata ja tasumata maksukohustuse (varjatud maksuvõla) tuvastab maksuhaldur haldusaktiga (maksuotsusega). Maksuotsuse täitmise tähtaeg omab tähendust maksuvõla sundtäitmise seisukohast (MKS § 95 lg 5, § 128 lg-d 2 ja 3) ning ei mõjuta maksuvõla tekkimise aega. Praegusel juhul tegi maksuhaldur HK Teenindus OÜ-le 07.10.2020 maksuotsuse , millega tuvastas, et äriühing on maksustamisperioodide märts kuni oktoober 2019 maksudeklaratsioonidel esitanud ebaõigeid andmeid ning sellest tulenevalt muutis MTA nimetatud perioodil HK Teenindus OÜ maksuarvestust kokku 81 904,25 euro ulatuses (mitte üksnes 64 433,78 euro ulatuses, nagu leiab kaebaja). MTA luges maksuotsuse 17 470,47 euro ulatuses täidetuks HK Teenindus OÜ poolt maksustamisperioodidel 2019 märts, juuni ja juuli alusetult deklareeritud ja äriühingu ettemaksukontole vabastatud käibemaksu enammakse arvelt. Pärast maksuotsuse tegemist (s.o 02.07.2021) laekus maksuhalduri sissenõudmistoimingute tulemusena maksukohustuse katteks 13,54 eurot. Seega oli 07.10.2020 maksuotsusega määratud maksukohustus täitmata 64 420,24 euro ulatuses. Maksustamisperioodidel august kuni november 2019 on HK Teenindus OÜ esitanud KMD-d ja AAD, milliste õigsuses maksuhaldur ei kahtle ning milliste järgi tulnuks tasuda maksukohustusi kokku 17 974,31 eurot. 4(9)
3-22-1117 Eeltoodud maksukohustused kokku on seega 82 394,55 eurot (s.o 64 420,24 +17 974,31), mis tähendab, et kaebajale on vastutusotsusega pandud kohustus tasuda üks sent rohkem kui on vastutusotsusega nõutavate erinevate maksukohustuste summa. Tegemist on vastutusotsuse materiaalse õigusvastasusega ning ühe sendi osas puudub maksuhalduril alus nõuda nimetatud vastutusotsuse alusel kaebajalt maksu tasumist. Seega tuleb vastavas osas vastutusotsus tühistada ja vähendada kaebajalt vastutusotsusega nõutavat summat 82 394,55 euroni. Kuigi vaidlustatud vastutusotsuses on mõnes kohas märgitud, et MTA 07.10.2020 maksuotsusega määrati HK Teenindus OÜ-le täiendav maksukohustus maksustamisperioodide mai kuni oktoober 2019 eest, on tegemist ilmselge ebatäpsusega. Vastutusotsuse lisaks olevast MTA 07.10.2020 maksuotsusest tuleneb üheselt, et maksukontroll hõlmas perioodi märts kuni oktoober 2019 ning selle perioodi eest määrati HK Teenindus OÜ-le täiendav maksukohustus. Vaidlustatud vastutusotsuses on maksuhaldur viidanud, et edaspidiselt on võimalik esitada kaebajale intressinõue. Seega vastutusotsusega intressi tasumist kaebajalt ei nõuta ning intressi tasumine ja selle võimalik (sisse)nõudmine maksuhalduri poolt ei puutu käesoleva asja vaidlusesse. MTA määras 07.10.2020 maksuotsusega täiendava maksukohustuse maksustamisperioodide märts kuni september 2019 eest ehk perioodi osas, mil kaebaja oli HK Teenindus OÜ juhatuse liige. Oluline ei ole maksuotsuse tegemise aeg, vaid see, millise maksustamisperioodi osas on maksuhaldur äriühingule täiendava maksukohustuse määranud. Vaidlust ei ole ka selles, et perioodi august kuni oktoober 2019 maksudeklaratsioonide (KMD-d) alusel deklareeritud maksukohustused tekkisid kaebaja juhatuse liikmeks oleku ajal. Määravat tähtsust ei oma, et november 2019 maksudeklaratsioonide (KMD-d ja AAD) tasumise tähtaeg saabus 20.12.2019 ehk ajal, mil kaebaja ei olnud enam HK Teenindus OÜ juhatuse liige. Kohtupraktikas on leitud, et vastutusotsuse saab teha isikule, kes jättis rahalise kohustuse täitmise tagamata ning oluline pole see, kas ta oli juhatuse liige edasi sel ajal, kui tekkis konkreetse maksusumma tasumise kohustus. Oluline on see, kas kaebaja rikkus MKS § 8 lg-s 1 sätestatud juhatuse liikme kohustusi, sh rahaliste kohustuse täitmise tagamise kohustust. Kaebaja leiab ebaõigesti, et kuigi ta oli HK Teenindus OÜ juhatuse liikmeks mh perioodil 30.08.2018– 15.12.2019, siis ta juhatuse liikme ülesandeid ei täitnud ning äriühingu tegelikuks juhiks oli Y, mistõttu tuleks vastutusotsus teha MKS § 40 lg 11 alusel hoopis Yle. Kohtupraktikas on selgitatud, et juhatuse liikme hoolsusstandard tuleneb äriseadustiku (ÄS) § 187 lg-st 1. Selle järgi peab juhatuse liige oma kohustusi täitma korraliku ettevõtja hoolsusega. Juhatuse liige peab kohustuste täitmisel tegutsema heas usus ja ühingu huvides, olema otsuste vastuvõtmiseks piisavalt informeeritud ega tohi ühingule võtta põhjendamatuid riske. Juhatuse liige on jätnud nõutava teo tegemata ennekõike juhul, kui ta ei ole oma kohustuste täitmisel näidanud üles hoolt, mida mõistlik inimene sellises ametis sarnastel tingimustel ilmutaks. Seejuures võib juhatuse liige kasutada enda kohustuste täitmiseks kolmandate isikute abi, kuid mõistlikult tegutsev juhatuse liige peab ennast hoidma üldjoontes kursis ka neis valdkondades toimuvaga, mis tööjaotuse järgi ei ole tema vastutada, st tal lasub kohustus olla mõistlikul määral informeeritud. Vajaduse korral tuleb tal koguda lisateavet ja kontrollida abistavate kolmandate isikute tegevust. Samas tuleb juhatuse liikme individuaalse vastutuse hindamisel äriühingu võla eest siiski arvesse võtta teise juhatuse liikme või abistava kolmanda isiku tegevust, nt varjamine, pahatahtlikkus jms. Ühtlasi on kohtupraktikas selgitatud, et juhatuse liige ei saa tingimusteta eeldada volitatud isiku tegevuse õiguspärasust ning kontroll volitatud esindaja tegevuse üle peab olema sisuline. Volitatud esindaja olemasolu aga ei vabasta äriühingu juhatuse liiget MKS §-s 8 sätestatud kohustuste täitmisest ega MKS § 40 lg 1 järgse vastutuse kandmisest. Mil määral saab juhatuse liige tugineda usalduspõhimõttele, sõltub konkreetse juhtumi asjaoludest. 5(9)
3-22-1117 MTA jõudis õigele järeldusele, et kaebaja oli juhatuse liikme kohustuste täitmisel raskelt hooletu VÕS § 104 lg 4 tähenduses (s.o kaebaja jättis käibes vajaliku hoole olulisel määral järgimata). Kaebaja oli perioodil 01.03.–30.09.2019 HK Teenindus OÜ internetipanga kasutajaks ning alates 30.08.2016 omas ka HK Teenindus OÜ e-maksuameti kasutaja õigusi. Asja materjalidest ei nähtu, et kaebajal oleksid olnud objektiivsed takistused HK Teenindus OÜ raamatupidamise dokumentidega ja maksuarvestusega tutvumiseks, vaid kaebaja lihtsalt ei tundnud nende vastu huvi (vt X 19.09.2020 maksuhaldurile antud selgitused, p-d 32 ja 33 ning X 20.12.2021 maksuhaldurile antud selgitused, p-d 19 ja 356). Samuti ei ole kaebaja väitnud, et Y oleks teinud talle takistusi äriühingu dokumentidega tutvumiseks. Lisaks eelnevale tuleneb asja materjalidest, et kaebajalt nõutava HK Teenindus OÜ maksuvõla tekkimise ajal oli kaebaja ka Pappa Pruulikoda OÜ juhatuse liige ja osanik. Seega pidi kaebajale teada olema HK Teenindus OÜ ja Pappa Pruulikoda OÜ vahel toimunud (ettevõtlusega mitteseotud) maksete tegemine. Eelduslikult on äriühingu juhatuse liige huvitatud teadma neid asjaolusid, mis puudutavad raha liikumist ja äriühingu käivet. See, et kaebaja praegusel juhul ei tundnud huvi enda juhitava äriühingu majandustegevuse vastu ning usaldas pimesi volitatud isikut ei vabasta kaebajat MKS §-s 8 sätestatud kohustuste täitmisest ega MKS § 40 lg 1 järgse vastutuse kandmisest. Kaebaja ei näidanud juhatuse liikme kohustuste täitmisel üles minimaalselt nõutavat hoolt ega kontrollinud Y tegevust, st kaebaja jättis Yle sisuliselt piiramatu tegutsemisvabaduse. Juhatuse liikme kohustuste nõuetekohane täitmata jätmine võimaldas aga Yl esitada valeandmeid sisaldavaid maksudeklaratsioone, võtta HK Teenindus OÜ pangakontolt välja ettevõtlusega mitteseotult rahalisi vahendeid kokku 240 017 eurot ning jätta HK Teenindus OÜ maksukohustused täitmata. Kaebaja tegevuse (tegevusetuse) ja HK Teeninduse maksuvõla tekkimise vahel oli seega põhjuslik seos, mida on käsitletud ka vastutusotsuse p-s 4. Ettevõtlusega mitteseotud väljamaksetega 240 017 eurot oleks saanud tasuda HK Teenindus OÜ maksukohustused maksustamisperioodide märts kuni november 2019 eest. Asjaolu, et maksukohustuslase maksuvõla tasumist võib solidaarselt nõuda mh tegevjuhilt, vara valitsejalt ja füüsiliselt isikult, kellel on MKS §-s 8 nimetatud kohustuste täitmise üle tegelik võim (MKS § 40 lg-d 1 ja 2 ning § 96 lg 1), ei välista vastutusotsuse tegemist maksukohustuslase seaduslikule esindajale, kes rikub tahtlikult või raskest hooletusest MKS §-s 8 nimetatud kohustusi. Ka muus osas on vastutusotsuse tegemise eeldused täidetud. Vaidlust iseenesest ei ole äriühingu maksuvõla olemasolu osas ega selle aluseks olevate asjaolude üle. HK Teenindus OÜ oli vastutusotsuse tegemise ajal õigusvõimeline. Vastutusotsuse tegemise hetkel ei olnud möödunud maksusumma määramise aegumistähtaeg ning maksuhaldur on vastutusotsusega kaebajalt nõutava maksuvõla sissenõudmiseks teinud vajalikke toiminguid, mis ei olnud tulemuslikud. Samuti ei ole maksuvõla sundtäitmine aegunud (MKS § 132) ning maksuvõlga ei ole kustutatud (MKS § 114). Vastutusotsuse tühistamist ei too kaasa ka kaebaja väide, et vastustaja on jätnud kaebajale edastamata vastutusotsuse lisad 2–18. Asja materjalidest nähtuvalt on maksuhaldur 14.12.2021 esitanud kaebaja eelmisele esindajale vastutusmenetluse toimiku materjalid ning 16.12.2021 tegi maksuhaldur kaebaja esindajale kättesaadavaks ka HK Teenindus OÜ suhtes läbiviidud maksukontrolli toimiku materjalid. Dokumentide kättetoimetamine esindajale tuleb lugeda kättetoimetamiseks esindatavale. Kaebajal oli ka pärast vastutusotsuse tegemist võimalik pöörduda maksuhalduri poole mh vastutusotsuse lisade 2–18 saamiseks, ent kaebaja ei ole seda teinud. Kaebajal on hiljemalt kohtumenetluses olnud võimalik tutvuda vastutusotsuse aluseks olevate (kõikide) dokumentidega ning ta on saanud esitada ka nende osas oma seisukoha.
6(9)
3-22-1117 Kaebaja selgitas 06.03.2023 menetlusdokumendis, et HK Teenindus OÜ maksuvõlg on tasutud kolmandate isikute (Pappa Teenindus OÜ ja OÜ Pappa Õlu) poolt summas 2197,53 eurot, ning esitas vastavad väljavõtted e-maksuametist. Väljavõtetest ei ole aru saada, milliste maksustamisperioodide nõuete katteks on vastavad summad arvestatud (aastaarv ei ole lisadelt nähtav). Samas ei saa seda pidada ka määravaks, kuivõrd vastutusotsusega on kaebajat kohustatud tasuma HK Teenindus OÜ maksukohustus solidaarselt HK Teenindus OÜ-ga. See tähendab, et kui mingi osa kõnealusest HK Teenindus OÜ maksukohustusest on kolmanda(te) isiku(te) poolt täidetud, siis puudub kaebajal kohustus vastavat summat tasuda. MENETLUSOSALISTE SEISUKOHAD APELLATSIOONIMENETLUSES
5.X palub apellatsioonkaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu 21.03.2023 otsus osas, millega kaebus jäi rahuldamata, ning teha asjas uus otsus, millega rahuldada kaebus tervikuna. Kaebaja vastuväited halduskohtu otsusele on kokkuvõtvalt järgmised. Selle asemel et naeruvääristada kaebajat ühe sendi ulatuses kaebuse rahuldamisega, oleks kohus pidanud kontrollima tõendeid ning selgitama välja, kas kaebajale vastutusotsusega määratud maksukohustus on õiguspärane ning vastab perioodile, mille eest kaebaja vastutab. Halduskohus tuvastas ebaõigesti kaebaja maksukohustuse, märkides otsuse p-s 8, et see on kokku 82 394,55 (64 420,24 + 17 974,31) eurot. Kohtu hinnangul tuleneb summa 64 420,24 eurot HK Teenindus OÜ-le 07.10.2020 tehtud maksuotsusest ning on arvestatud perioodi märts kuni oktoober 2019 eest. Kaebaja ei saa vastutada enne 30.08.2019 tekkinud maksukohustuse eest, sest ta ei olnud siis juhatuse liige, ning periood märts kuni august 2019 tuleb jätta arvestamata. Seega saaks kaebaja 07.10.2020 maksuotsuse alusel vastutada vaid 25 178,50 euro suuruse maksuvõla eest. Ka deklareeritud, kuid tasumata maksude (17 974,31 eurot) osas saab kaebaja vastutada summas 11 371,69 eurot ehk perioodi eest, mil kaebaja oli juhatuse liige. Kohus ei ole maksuvõla vastavust tegelikkusele kontrollinud ega asjakohaseid deklaratsioone välja nõudnud, vaid on üksnes märkinud, et summa 17 974,31 eurot on kooskõlas vastutusotsuse lisaks 1 oleva saldopäringuga. Seega ei saanud kohus olla veendunud, et maksudeklaratsioonidel on esitatud samad summad, mis vastutusotsuse p-s 2.1.3. MKS § 40 lg 1 ei võimalda äriühingu varem tekkinud maksuvõlga uuelt juhatuse liikmelt sisse nõuda, sest maksuvõlg on tekkinud enne etteheidetavat käitumist ning etteheidetav käitumine pole maksuvõlga põhjustanud (Riigikohtu 27.04.2021 otsus nr 3-17-1635, p 12). Õige pole halduskohtu seisukoht, et kaebajal oli juhatuse liikmena kohustus tagada peale juhatuse liikme ametist lahkumist, et äriühingu kontol oleksid piisavad rahalised vahendid maksukohustuse täitmiseks. Sellist eeldust MKS § 8 lg-st 1 ei tulene. Kohus ei kontrollinud, kas äriühingul oli vara, sh raha kohustuse täitmiseks. Ühestki normist ei tulene, et juhatuse liige peab ametist lahkudes jätma pangakontole raha, mille ulatuses oleks võimalik täita tulevikus saabuvaid kohustusi. Lahkunud juhatuse liikmel puuduvad meetmed sellise kohustuse täitmiseks. Halduskohus leidis otsuse p-s 15, et ei arvesta kaebaja esitatud tõenditega, mille järgi on Pappa Teenindus OÜ ja OÜ Pappa Õlu tasunud HK Teenindus OÜ eest maksuvõlga, sest esitatud e-maksuameti väljavõtetest ei ole aru saada, milliste maksustamisperioodide nõuete katteks on vastavad summad arvestatud (aastaarv ei ole lisadelt nähtav). Selline seisukoht on arusaamatu, sest kaebaja esitas andmed, et maksuvõlga on vähendatud. Kohus oleks pidanud vastustajalt asjakohased andmed välja nõudma. Riigikohus on selgitanud, et vastutusotsust ei ole vaja muuta, kui põhivõlgnik tasub maksuvõlga peale vastutusotsuse tegemist (Riigikohtu 16.06.2020 otsus nr 3-18-1612, p 15). MKS § 14 lg 4 kohaselt on maksuhaldur kohustatud maksukohustuslase taotlusel väljastama 7(9)
3-22-1117 tõendi maksuvõlgade kohta. See õigus on ka solidaarvõlgnikul teda puudutava maksukohustuse osas. Halduskohus jättis hindamata kaebaja väited nõuete osalise aegumise osas.
6.MTA palub jätta apellatsioonkaebus rahuldamata, nõustudes halduskohtu otsuse põhjendustega ning jäädes vastutusotsuses toodud seisukohtade juurde. Kaebaja oli HK Teenindus OÜ juhatuse ainuliikmeks 30.08.2018–03.02.2020 ning vastutusotsusega nõutakse äriühingu maksukohustuste täitmist, mis olid tasumistähtajaga 10.06.2019–20.12.2019. Halduskohus ei pidanud juhatuse liikmeks oleku perioodi küsimust käsitama, sest selles polnud vaidlust. Halduskohus ei pidanud kontrollima, kas äriühingul on vara, sh raha kohustuste täitmiseks. Samuti ei pidanud kohus välja nõudma deklaratsioone, mis kaebaja on ise esitanud. Kaebaja ei väida, et HK Teenindus OÜ poolt esitatud deklaratsioonid oleks olnud valed. Vastustaja on lähtunud äriühingu enda poolt deklareeritud andmetest. Vastutusotsus on õiguspärane. Maksuhaldur on tõenditele viidates välja toonud põhjendatud kahtluse, et kaebaja oli juhatuse liikme kohustusi täites raskelt hooletu ja see põhjustas HK Teenindus OÜ maksukohustuste tasumata jätmise maksustamisperioodil mai–november 2019.
RINGKONNAKOHTU PÕHJENDUSED
7.Apellatsioonkaebus jääb rahuldamata. Ringkonnakohus nõustub halduskohtu otsuse põhjendustega ega korda neid (HKMS § 201 lg 4). Vastuseks apellatsioonkaebuse väidetele märgib ringkonnakohus järgmist.
8.Põhjendamatu on etteheide halduskohtule, et kohus tühistas vastutusotsuse 1 sendi ulatuses. Leides haldusaktist vea, ei saanud kohus jätta seda tähelepanuta, vaid pidi kaebuse rahuldama osas, milles vastutusotsus osutus õigusvastaseks.
9.Kaebaja oli äriregistri andmete kohaselt HK Teenindus OÜ juhatuse liikmeks 30.08.2018– 03.02.2020 (kaebaja arvati juhatusest välja HK Teenindus OÜ üldkoosoleku 15.12.2019 protokolliga). Kaebaja tugineb apellatsioonkaebuses ebaõigesti asjaolule, et ta sai HK Teenindus OÜ juhatuse liikmeks alles 30.08.2019. Järelikult on põhjendamatu kaebaja järeldus, et ta ei saa vastutada HK Teenindus OÜ maksuvõla eest, mis tekkis maksustamisperioodidel märts kuni oktoober 2019 ning mille kohta koostati 07.10.2020 maksuotsus.
10.Seoses HK Teenindus OÜ poolt 2019. a novembris deklareeritud, kuid hiljemalt 20.12.2019 tasumata jäetud maksusummadega on halduskohus põhjendatult tuginenud Tartu Ringkonnakohtu 28.11.2019 otsusele nr 3-17-1635. Samas asjas 27.04.2021 tehtud Riigikohtu otsuses on ringkonnakohtu seisukohti kinnitatud ning leitud, et juhatuse liige võib juhul, kui ta on MKS § 8 lg-s 1 sätestatud kohustusi rikkunud tahtlikult või raskest hooletusest, vastutada ka sellise maksuvõla eest, mis deklareeriti tema juhatuse liikmeks olemise ajal, kuid mille tasumise kohustus saabus peale juhatuse liikme volituste lõppemist. Kui juhatuse liige käitub viisil, mis otseselt mõjutab äriühingu võimet oma maksuseadusest tulenevaid kohustusi täita, rikub ta maksude tasumise tagamise kohustust, sest selle äriühingul jääb vähem võimalusi maksukohustuse täitmiseks (vt eelviidatud Riigikohtu lahendi p 15). Ringkonnakohus nõustub maksuhalduri ja halduskohtu hinnanguga, et kaebaja oli juhatuse liikme kohustuste täitmisel raskelt hooletu, sest ei näidanud üles minimaalselt nõutavat hoolt ega kontrollinud Y tegevust. Kaebaja tegevusetus võimaldas Yl esitada valeandmeid sisaldavaid maksudeklaratsioone, võtta äriühingu pangakontolt välja ettevõtlusega mitteseotud rahalisi vahendeid ning jätta äriühingu maksukohustused täitmata. Kui kaebaja oleks 8(9)
3-22-1117 tegutsenud vajaliku hoolega, oleks äriühingul olnud piisavad rahalised vahendid, et maksukohustused täita. Halduskohus ei ole väitnud, et kaebaja pidi enne juhatuse liikme kohalt lahkumist tagama, et äriühingu kontol oleksid piisavad rahalised vahendid maksukohustuse täitmiseks. Kaebaja kui juhatuse liikme kohustuseks oli mitte käituda viisil, mis mõjutab negatiivselt äriühingu võimet oma maksukohustusi täita.
11.Põhjendamatu on kaebaja etteheide, et halduskohus pole HK Teenindus OÜ maksudeklaratsioone välja nõudnud. Vastutusotsuse lisaks olev maksuhalduri saldopäring kajastab ammendavalt kogu vajalikku infot ning sisaldab HK Teenindus OÜ esitatud deklaratsioonide andmeid. Puudub mõistlik põhjus kahelda saldopäringu andmete õiguses, sest need genereeritakse automaatselt äriühingu enda poolt e-maksuameti vahendusel esitatud deklaratsioonide põhjal.
12.Seoses kaebaja väitega, et Pappa Teenindus OÜ ja OÜ Pappa Õlu on HK Teenindus OÜ maksuvõlga tasunud, märgib ringkonnakohus, et kui kaebaja 06.03.2023 menetlusdokumendile lisatud e-maksuameti väljavõtted on puutumuses vaidlusaluse HK Teenindus OÜ maksuvõlaga, on maksuhaldur nende laekumistega eelduslikult arvestanud. Kuigi kaebaja esitatud väljavõtetel pole oluline info piisavalt nähtav, võib nähtaval oleva osa põhjal oletada, et Pappa Teenindus OÜ ja OÜ Pappa Õlu on teinud makseid kokku 2196,63 eurot seoses HK Teenindus OÜ 2019. a augusti käibemaksukohustusega. Vastutusotsuse p-st 5 nähtub, et HK Teenindus OÜ deklareeris 2019. a augustis tasumisele kuuluvat käibemaksu 8775,80 eurot, mille saldo oli 04.03.2022 ehk vastutusotsuse tegemise aja seisuga 1906,03 eurot. Kaebajalt nõutaksegi üksnes viimati nimetatud summa tasumist. Halduskohus märkis õigesti, et kuna vastutusotsusega on kaebajat kohustatud tasuma HK Teenindus OÜ maksuvõlga solidaarselt äriühinguga, ei saa kaebajalt vastutusotsusesse märgitud maksusummat sisse nõuda osas, mis see on täidetud või täidetakse kolmandate isikute poolt.
13.Halduskohus leidis otsuses õigesti, et maksuvõlg ei ole aegunud (MKS § 96 lg 5 ja § 98 lg 1). Varaseim maksukohustus, mille tasumist kaebajalt nõutakse, tekkis HK Teenindus OÜ-l maksustamisperioodil märts 2019. Aegumistähtaeg algas seega 20.04.2019 (MKS § 98 lg 1 viimane lause, käibemaksuseaduse § 27 lg 1) ning vastutusotsuse tegemise ajaks 04.03.2022 ei olnud maksusumma määramise 3-aastane tähtaeg möödunud.
14.Kuna apellatsioonkaebus jääb rahuldamata, jäävad apellatsioonimenetluse kulud kaebaja kanda (HKMS § 108 lg 1). Vastustaja ei ole menetluskulude hüvitamist taotlenud. (allkirjastatud digitaalselt)
9(9)
Allikas: Riigi Teataja avaandmed. Füüsiliste isikute nimed on kohtu poolt anonümiseeritud. Andmed on informatiivsed.