3-21-2569/12 - Maksuõigus - MTA taotlus täitmist tagavate toimingute sooritamiseks - Tallinna Ringkonnakohtu halduskolleegium - lahend.ee

1.2.Kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise kohustuse määramine. X OÜ kontrollimenetluse käigus selgunud asjaolud annavad alust arvata, et äriühing on kontrollitaval perioodil kajastanud raamatupidamises reaalselt mittetoimunud tehinguid ning on viinud nende alusel maksuvabalt raha äriühingust välja, eesmärgiga maksta vähem tulumaksu. X OÜ pangakontolt nähtub, et äriühing on kontrollitaval perioodil kandnud oma pangakontolt juhatuse liikmele Y-le kokku 214 756 eurot. Juhatuse liige on kontrollitaval perioodil äriühingule panga kaudu tagastanud 22 620 eurot. Maksuhalduril on tekkinud põhjendatud kahtlus, et äriühingu kontolt juhatuse liikmele tehtud ülekanded ei ole seotud X OÜ majandustegevusega ning seetõttu tuleb väljamaksete ning juhatuse liikme tehtud sissemaksete vahe (192 136 eurot) maksustada tulumaksuga. X OÜ on maksustamisperioodil mai kuni november 2019 jätnud arvestamata ja tasumata tulumaksu 48 034 eurot. Tõenäoliselt tulevikus rahalise kohustuse määramise õiguslikuks aluseks on tulumaksuseaduse (TuMS) § 1 lg 3, § 4 lg 1, § 51 lg 1 ja lg 2 p 3 ning § 54 lg 2. Maksuhalduri seisukoht tugineb järgmistele asjaoludele: a) X OÜ raamatupidamisarvestus ei ole usaldusväärne. Pearaamatu andmetel laekub X OÜ kassakontole raha selgitusega „Y kassa“. Pearaamatu kontolt „LHV“ aga selgub, et sama väljamakset on kirjendatud selgitusega „muud väljaminekud, Y“. X OÜ AS LHV Pank arvelduskontolt selgub, et selgitusega „kassa“ on perioodil 01.05.–30.11.2019 Y AS LHV Pank kontole kantud 83 673 eurot, AS Swedbank kontole 16 595 eurot, Luminor Bank AS kontole 10 363 eurot ning AS TBB pank kontole 104 125 eurot, s.o kokku 214 756 eurot. 2019. a maikuus on X OÜ kajastanud oma kassaraamatus kõiki sularaha sisse- ja väljamakseid ja Y-ga tehtud rahaülekandeid ühe kreeditkandena selgitusega „Muud väljaminekud, panga sissemaks, väljamaks 01.05.–31.05.2019“ ning juunis ühe deebetkandena „Muud sissetulekud, panga väljamaks 01.06.–30.06.2019“ ja ühe kreeditkandega „Muud väljaminekud, panga sissemaks 01.06.–30.06.2019“. Seega ei nähtu perioodil 01.05.– 30.06.2019 pearaamatust ega kassakontolt, milliste konkreetsete algdokumentide alusel on toimunud kassas sisse- ja väljaminekud. Alates 2019. a juulikuust kajastuvad kõik X OÜ pangakontolt sularahas välja võetud summad ja Y pangakontodele kantud summad kassakontol sissetulekuna, kuid kassakonto analüüsimisel ilmneb, et konto jooksev saldo (sissetulekute ja väljaminekute vahe) perioodil 03.06.– 07.10.2019 on miinuses. Seega on kassakontol (sularahakassas) kajastatud väljamakseid suuremas summas kui sissetulekuid. Perioodi 01.05.–30.11.2019 lõppsaldo on negatiivne: -33 410,45 eurot (perioodi sissetulekud 297 706 eurot miinus perioodi väljaminekud 331 166,45 eurot). Kassakonto saldo ei saa kunagi olla miinuses, kuna sularahakassast ei ole võimalik võtta rohkem raha välja kui seal reaalselt olemas on. Negatiivne kassasaldo näitab, et X OÜ raamatupidamine ei ole usaldusväärne ning sellest ei saa tervikpilti äriühingu rahaliste vahendite tegeliku liikumise ja kasutamise kohta, kuna konkreetseid kandeid ei saa siduda algdokumentidega; b) Y selgitused rahaliste kannete kohta on üldsõnalised ning esitatud dokumentidest pole võimalik saada ülevaadet raha liikumise kohta; c) X OÜ juhatuse liikme sissetulekud pärinesid vaid X OÜ-lt. Y kasutas kontrolliperioodil oma pangakontodel tehingute tegemiseks vaid X OÜ-lt saadud raha ja tal puudusid kontrolliperioodil endal sellised rahalised vahendid, millest teha X OÜ asemel kulutusi või anda ettevõttele lühiajalist laenu; d) X OÜ juhatuse liikme arvelduskontodel ettevõttelt saadud rahaga tehtud kulutuste seos X OÜ ettevõtlusega ei ole tõendatud. Y on ettevõtte rahalisi vahendeid kasutanud isiklikul otstarbel; 2(9)

3.X OÜ palub määruskaebuses tühistada Tallinna Halduskohtu 10.11.2021 määrus ning teha asjas uus määrus, millega jätta MTA taotlus rahuldamata. Maksuhalduri hinnang, et kontrolli tõenäoliseks tulemuseks on rahalise nõude või kohustuse määramine, on väär. MTA „põhjendatud kahtlus“ maksukohustuslase õigusvastasest maksukäitumisest rajaneb ainuüksi maksukohustuslase ja tema juhatuse liikme vahelistel pangaülekannetel ning väitel, et maksukohustuslase raamatupidamine on ebausaldusväärne. Maksusumma määramist selles maksumenetluses ei saa pidada tõenäoliseks, sest ülekanded juhatuse liikme pangakontole on seotud maksukohustuslase ettevõtlusega. Juhatuse liige on teinud kulutusi X OÜ lepingupartneritele tasumiseks ning ülekanded on tehtud nende kulutuste hüvitamiseks. Ebaõige on maksuhalduri väide, et maksukohustuslase raamatupidamine on ebausaldusväärne. X OÜ raamatupidamisarvestusest nähtub, milliste konkreetsete algdokumentide alusel on toimunud kassas sisse- ja väljaminekud. Äriühingul jääb pärast ülekannet või sularaha väljavõtmist nõudeõigus raha saaja või kassat pidava isiku vastu, mis on varaliselt hinnatav ja õiguslikult realiseeritav. Maksude määramisel pole vahet, kas kassat peetakse sularahas või kasutatakse kolmanda osapoole pangakontot. Senikaua, kuni äriühing pole nõudeõigusest loobunud, pole ka raha ettevõtlusest välja liikunud. MTA taotlusele lisatud kassakontol on viidatud iga väljamineku aluseks olevale alusdokumendile. Kassa saldo saab raamatupidamisarvestuses olla miinusmärgiga. Praegusel juhul on see tingitud asjaolust, et maksukohustuslase juhatuse liige on teinud oma isiklikest vahenditest kulutusi rohkem kui äriühing on talle hüvitanud, samas kui kulutused on raamatupidamisarvestuses juba kajastatud. Maksukohustuslase eelnevate aastate majandusaasta aruannete andmed ja MTA oletused ei anna alust arvata, et maksukohustuslase tegevuse tõttu võib maksumenetluses määratava maksu tasumine eeldatavalt olla raskendatud või võimatu. Põhjendatud ei ole MTA seisukoht, et maksukohustuslase raamatupidamine on ebausaldusväärne. Väljamaksetest on kantud 4(9)

3-21-2569 ettevõtlusega seotud kulutusi ning MTA ega halduskohus pole vastupidist tuvastanud. X OÜ majandusnäitajate muutus ei anna alust arvata, et see on põhjustatud maksukohustuslase tahtlikust tegevusest vältimaks tulevasi maksukohustusi. Eelaresti seadmist ei õigusta ka maksukohustuslasel kehtiva maksuvõla olemasolu. Vaidlustatava kohtumääruse tegemise ajal oli maksukohustuslase jooksva maksuvõla suurus väiksem kui arestitud ettemaksukonto jääk. Ettemaksukonto arestist vabastamine võimaldaks maksuvõla tasuda. Täitmist tagava meetme ulatus on ebaproportsionaalne. Maksukohustuslase pangakontole on ka sularaha pandud, mida peaks sarnaselt tagasimaksega käsitama maksubaasi vähendavana. Ainuüksi AS-s LHV Pank asuva pangakonto väljavõttest nähtub, et sularaha on panka pandud 40 455 euro ulatuses, mis peaks eeldatavat tulumaksukohustust vähendama vähemalt 10 113,75 euro võrra. MTA ei ole seni teinud maksuotsust ega koostanud isegi kontrolliakti, kuigi maksumenetluse alustamisest on möödunud ligi kaks aastat. Arvestades, et MKS § 1361 lg 1 ei sätesta täitetoimingute kohaldamisele tähtaega, võivad abinõud osutuda ebaproportsionaalseks, kui MTA mõistliku aja jooksul maksukohustust ei määra või kui maksuotsust ei tehtagi. Ettemaksukonto arestimine piirab oluliselt maksukohustuslase tegevuse jätkumist, kuna käibemaksu tagastusnõuete arvelt ei ole võimalik täita jooksvate perioodide maksukohustusi ega ka taotleda ettemaksukontol olevate vahendite tagastamist oma äritegevuses kasutamiseks. See vähendab X OÜ konkurentsivõimet. Maksuvõla olemasolu võib takistada X OÜ-l riigihangetes osalemist. Täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa andmine ja selle kehtivus tuleks siduda konkreetse tähtajaga, mille jooksul peab MTA maksusumma kindlaks määrama või lõpetama maksumenetluse maksuotsust tegemata. MKS §-i 1361 ja HKMS § 256 lg-t 1 on võimalik tõlgendada põhiseaduskonformselt. See eeldab, et kohtud hindavad sisuliselt täitmist tagavate toimingute sooritamiseks loa andmisel selle eeltingimuste täitmist, meetme kohaldamise proportsionaalsust ja põhjendatust. Kui ringkonnakohus nõustub halduskohtu tõlgendusega MKS §-le 1361 ja HKMS § 265 lg-le 1, tuleks MKS § 1361 ja HKMS § 265 lg 1 jätta vastuolu tõttu põhiseadusega kohaldamata osas, millega need sätted võimaldavad MTA-l taotleda luba sooritada täitmist tagavaid toiminguid tähtajatult, s.o sidumata luba MTA kohustusega teha maksumenetluse tulemusena maksukohustuse suurus kindlaks mõistliku aja jooksul.